TEXTO
JUAN CARLOS I
REY DE ESPAÑA
A todos los que la presente vieren y entendieren.
Sabed: Que las Cortes Generales han aprobado y Yo vengo en sancionar la siguiente ley.
PREÁMBULO
I
En el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido, la presente Ley tiene como finalidad la incorporación al Derecho interno del contenido esencial de un conjunto de directivas del Consejo de la Unión Europea en la parte que afectan a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En particular, dichas directivas son las siguientes:
Directiva 2008/8/CE, de 12 de febrero de 2008, por la que se modifica la Directiva 2006/112/CE en lo que respecta al lugar de la prestación de servicios.
Directiva 2008/9/CE, de 12 de febrero de 2008, por la que se establecen disposiciones de aplicación relativas a la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido, prevista en la Directiva 2006/112/CE, a sujetos pasivos no establecidos en el Estado miembro de devolución, pero establecidos en otro Estado miembro.
Directiva 2008/117/CE, de 16 de diciembre de 2008, por la que se modifica la Directiva 2006/112/CE, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, a fin de combatir el fraude fiscal vinculado a las operaciones intracomunitarias.
A la par, prevé la transposición del resto de su contenido por medio de una ulterior modificación reglamentaria en relación con la devolución del Impuesto a los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del mismo. Todo ello, junto con los necesarios ajustes que la Directiva 2008/117/CE del Consejo de 16 de diciembre de 2008 introducirá en el contenido de los estados recapitulativos o modelo 349 y que deberá asimismo incorporarse al Reglamento del Impuesto, completará, desde el 1 de enero de 2010, una significativa actualización de la normativa del Impuesto.
De esta forma y en primer lugar, se incorporan al Derecho interno la totalidad de las previsiones de la Directiva 2008/8/CE del Consejo de 12 de febrero de 2008, por la que se modifica la Directiva 2006/112/CE en lo que respecta al lugar de la prestación de servicios, con la sola excepción de la parte de su contenido que debe incorporarse a la legislación nacional con efectos 1 de enero de 2015. Al margen de dicho contenido, la Directiva 2008/8/CE debe transponerse con efectos 1 de enero de 2010, si bien con efectos desde 1 de enero de 2011 y 1 enero de 2013 obliga a la introducción de modificaciones adicionales que igualmente se prevén ya en esta Ley por vía de sus disposiciones transitorias primera, segunda y tercera.
La situación de partida al respecto y, por tanto, la regulación existente hasta la entrada en vigor de la presente Ley, se ha fundamentado en un modelo de tributación de las prestaciones de servicios en origen, de forma tal que un servicio se debía entender localizado en el territorio de aplicación del Impuesto, quedando por tanto sujeto al mismo, en la medida en que la sede del prestador o el establecimiento permanente desde el que se prestara se encontrara en ese territorio. Esta era la regla general, si bien su aplicación práctica había quedado reducida a supuestos residuales básicamente referidos a servicios de arrendamiento de medios de transporte, hoteles, restaurantes y aquellos otros formados por una multiplicidad de servicios que no permitía su encuadre en ninguna de las reglas especiales.
Precisamente por el carácter residual de la regla general, dichas reglas especiales, previstas para una gran diversidad de servicios, se habían convertido en las aplicables prioritariamente, mucho más si se tiene en cuenta que la regla general no completaba en ningún caso aquellos supuestos para los que las reglas especiales concluían la no sujeción.
De todas las reglas especiales, las aplicables a los servicios normalmente denominados de profesionales, los de telecomunicaciones y los prestados por vía electrónica, respondían a un esquema de gravamen en destino, mucho más acorde con la necesaria coincidencia de dicho gravamen con la jurisdicción en la que tiene lugar el consumo. Por ello, tales reglas son las que, con algún matiz, pasan a ser las aplicables con carácter general desde el 1 de enero de 2010.
De esta forma, se efectúa una profunda modificación de los artículos 69, 70 y 72 a 74 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, con los objetivos prioritarios de simplificación, reducción de cargas administrativas, evitando en lo posible el gravamen en jurisdicciones en las que el empresario destinatario no está establecido, y mayor coincidencia entre lugar de gravamen y lugar de consumo.
En el nuevo sistema, el artículo 69, en su apartado Uno, dispone las reglas generales de localización, distinguiendo las operaciones puramente empresariales, en las que prestador y destinatario tienen tal condición, de aquellas otras cuyo destinatario es un particular. En el primer grupo, el gravamen se localiza en la jurisdicción de destino, mientras que en el segundo lo hace en la de origen.
El gravamen en destino en operaciones concluidas entre empresarios, permite la desaparición de la regla de deslocalización a través de la comunicación del número de identificación fiscal asignado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido al prestador en todos los casos en los que estaba prevista: servicios de mediación, servicios relativos a bienes muebles y transportes intracomunitarios de bienes.
Dichas reglas generales se completan en el apartado Dos del artículo 69 con la lógica exclusión de los servicios que tienen por destinatarios a particulares que residen en países o territorios terceros. De esta forma, se declara la no sujeción de los mismos con la sola excepción de los servicios de profesionales prestados a particulares residentes en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla, como ha ocurrido hasta este momento.
En cuanto a las reglas especiales, se han intentado mantener en lo posible las concordancias numéricas con los preceptos actuales, si bien su aplicación queda mucho más limitada y, en todo caso, las reglas generales pasan a tener siempre carácter subsidiario para todos aquellos supuestos que no están expresamente regulados en las especiales, bien por la naturaleza del servicio, bien porque la condición del destinatario sea otra de la expresamente regulada en la regla especial de que se trate. Por otra parte, y a fin de evitar una mayor complejidad, la modificación es continuista con el modelo de definición de reglas contenido en la anterior redacción legal, ocupándose la Ley de hacer referencia exclusiva a los servicios que se entienden prestados en el territorio de aplicación del Impuesto.
Así, el nuevo artículo 70 Uno mantiene en su número 1.º, como hasta ahora, la regla de radicación respecto de los servicios relativos a bienes inmuebles.
En su número 2.º, se refieren los servicios de transporte si bien en supuestos muy concretos fuera de los cuales, o bien son de aplicación las reglas generales, o bien es procedente la regla dispuesta por el nuevo artículo 72. En todo caso, siguen la regla general de tributación en destino los transportes intracomunitarios de bienes realizados entre empresarios.
El contenido del número 3.º coincide sustancialmente con el vigente en la actualidad; no obstante, su redacción se verá profundamente alterada desde el 1 de enero de 2011 como consecuencia de las disposiciones transitorias primera y segunda de esta Ley. En efecto, a partir de esa fecha ese ordinal pasará a regular, exclusivamente, el servicio de acceso a manifestaciones culturales, artísticas o deportivas en operaciones realizadas entre empresarios. Al mismo tiempo, cualquier servicio cultural, artístico o deportivo, incluido el acceso a los mismos, cuyo destinatario sea un particular pasará a regularse en una nueva letra c) del artículo 70.Uno.7.º
Por su parte, los números 4.º y 8.º continúan refiriéndose a los servicios prestados por vía electrónica y a los de telecomunicaciones, respectivamente, si bien de forma ya exclusiva a aquellos casos en los que no habría sujeción por aplicación de las reglas generales. En el caso concreto de los prestados por vía electrónica, se trata de supuestos a los que resulta de aplicación el régimen especial previsto en los artículos 163 bis a 163 quáter de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En el número 5.º, los servicios de profesionales, localizables ya a través de las nuevas reglas generales del artículo 69.Uno, dejan paso a los servicios de restauración y catering, y en el 6.º, los servicios de mediación que se refieren son, exclusivamente, los concluidos con particulares, cuya regla de localización es la que antes se aplicaba con carácter general a todos los servicios de mediación, es decir, la que atiende a donde se localiza la operación subyacente. El resto de servicios de mediación, siempre en nombre y por cuenta ajena, se localizan conforme a las reglas generales.
En el número 7.º aparecen, como hasta ahora, los servicios relativos a bienes muebles, cuya regla de sujeción sigue atendiendo al lugar de prestación material. Se añaden a dicho ordinal los servicios accesorios a los transportes y, desde el 1 de enero de 2011, los ya referidos de carácter cultural, deportivo o artístico. En todo caso, este número regula exclusivamente servicios cuyo destinatario es un particular.
Por último, el nuevo ordinal 9.º establece la regla aplicable a los servicios de arrendamiento a corto plazo de medios de transporte, basada en el lugar en que se efectúe la puesta en posesión de los mismos. Los arrendamientos a largo plazo, cualquiera que sea su destinatario, pasan a ser gravados conforme a las reglas generales, mucho más acordes en este caso con el lugar de consumo.
Esta última regla de localización, no obstante, se modificará desde el 1 de enero de 2013 a través de la Disposición Transitoria tercera de esta Ley, estableciendo el ordinal 9.º desde esa fecha una segunda regla especial para la localización de los servicios de arrendamiento a largo plazo cuyo destinatario sea un particular que tengan por objeto una embarcación de recreo, para los que dejan de aplicarse las reglas generales que se sustituyen por una referencia al lugar de puesta en posesión.
El resto de los preceptos que hasta ahora regulaban reglas especiales, es decir, los artículos 72 a 74 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, quedan en parte derogados y, en otra, sustancialmente simplificados. Así, la presente Ley deroga los artículos 73 y 74 cuyo contenido pasa a incluirse bien en las reglas generales del artículo 69.Uno, bien en la especial de la letra a) del artículo 70.Uno.7.º En cuanto al artículo 72, su contenido queda limitado a los transportes intracomunitarios de bienes cuyo destinatario es un particular, desapareciendo la mención existente hasta ahora a los transportes domésticos conectados con los intracomunitarios, para los cuales la regla general de gravamen en destino en operaciones entre empresarios soluciona el problema para el que dicha extinta regla especial estaba diseñada.
II
Las reglas de localización de los servicios, de acuerdo con los artículos 69, 70 y 72 que acaban de enunciarse, se fundamentan en un criterio estrictamente jurídico que debe atender al seguimiento de la ruta contractual, sin más excepción que la referencia al uso o consumo efectivos prevista para los servicios de telecomunicaciones regulados en el artículo 70.Uno.8.º
No obstante, dicho criterio jurídico de gravamen se complementa con el económico basado en el uso o consumo efectivo recogido en el artículo 70 Dos, en correspondencia con el nuevo artículo 59 bis introducido en la Directiva 2006/112/CE por la Directiva 2008/8/CE. No obstante la sustancial ampliación del margen de maniobra que el Derecho comunitario permite al legislador nacional en este ámbito, dicho precepto mantiene su contenido actual en el Derecho interno sin más cambios que la adición de los servicios de arrendamiento de medios de transporte, recogiendo la Ley de esta forma la opinión mayoritaria al respecto de otros Estados miembros y de la Comisión de las Comunidades Europeas.
III
Se ha considerado igualmente necesario realizar un leve ajuste en el artículo 75.Uno.2.º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido relativo al devengo de las prestaciones de servicios, motivado por la modificación que el artículo 1.1) de la Directiva 2008/117/CE del Consejo de 16 de diciembre de 2008 hace al artículo 64.2 de la Directiva 2006/112/CE, dado que su contenido no aparecía cubierto en todos los casos con el existente artículo 75.Uno.7.º
IV
Por otra parte, las nuevas reglas de localización señaladas se completan en el Derecho comunitario, Directiva 2008/8/CE, con la generalización del mecanismo de inversión del sujeto pasivo, generalización que ya se aplicaba en España pero en virtud de un régimen opcional que no había sido implantado por todos los Estados miembros. Por ello, la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido no ha necesitado de ajuste alguno en este particular.
Otras modificaciones que introduce la Directiva 2008/8/CE y que completan la referida generalización sí han determinado algún cambio en la Ley del Impuesto.
Es el caso del nuevo apartado cuatro del artículo 5, precepto que encuentra su anclaje en el artículo 43 de la Directiva 2006/112/CE modificado por el artículo 2.1) de la Directiva 2008/8/CE.
Al respecto, debe recordarse que la legislación nacional distingue entre empresarios o profesionales y sujetos pasivos, mientras que la Directiva habla de sujetos pasivos y deudores del Impuesto, respectivamente, por lo que en la incorporación de dicho precepto comunitario se ha considerado conveniente modificar el artículo 5 en lugar del artículo 84 de la Ley.
Adicionalmente, la modificación que la Directiva 2008/8/CE realiza en el artículo 192 bis de la Directiva 2006/112/CE, obliga a revisar el artículo 84 Dos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, suprimiendo la denominada vis atractiva de los establecimientos permanentes. El nuevo artículo 84 Dos sustituye tal regla por una nueva más flexible basada en la intervención del establecimiento permanente en la operación para la cual se quiere determinar quién es su sujeto pasivo.
V
Con el objetivo esencial de reducir las cargas administrativas, el segundo bloque de modificaciones en la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, referido a la devolución del Impuesto a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto y deducido de la Directiva 2008/9/CE del Consejo de 12 de febrero de 2008, se realiza a través de la creación de un nuevo artículo 117 bis y de la partición del anterior artículo 119, cuyo contenido, en la parte que se refiere a los empresarios o profesionales establecidos en territorios o países terceros, pasa a regularse en el nuevo artículo 119 bis. Con ello se pretende una mejor sistemática que permita una referencia más clara a un sistema que necesariamente va a utilizarse de forma mucho más intensiva que hasta ahora.
El nuevo sistema de devolución, que afecta exclusivamente a empresarios o profesionales establecidos en la Comunidad, se basa en un sistema de ventanilla única, en el cual los solicitantes deberán presentar las solicitudes de devolución del Impuesto soportado en un Estado miembro distinto de aquél en el que estén establecidos por vía electrónica; para ello, utilizarán los formularios alojados en la página web correspondiente a su Estado de establecimiento. Dicha solicitud se remitirá por el Estado de establecimiento al Estado de devolución, es decir, aquél en el que se haya soportado el Impuesto.
Así, a través del nuevo artículo 117 bis se da entrada en este sistema a los supuestos en los que España sea el Estado de establecimiento, a fin de prever el procedimiento de tramitación inicial de las solicitudes que los empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto dirijan al Estado de devolución por medio de la página web de la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Este procedimiento deberá desarrollarse reglamentariamente.
En cuanto al artículo 119, su contenido pasa a estar referido exclusivamente a los supuestos de devolución de cuotas soportadas por empresarios o profesionales establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, recogiendo las necesarias previsiones para que sea asimismo el Reglamento del Impuesto el que desarrolle detalladamente los plazos y el procedimiento de devolución conforme a las disposiciones de la Directiva 2008/9/CE. Al mismo tiempo, se ha procedido a simplificar su contenido, sustituyendo las diversas referencias particulares existentes hasta ahora relativas al cumplimento de requisitos de deducibilidad o a aquéllas relativas a cuotas indebidamente soportadas, por una general que prevea el necesario cumplimiento de todos los requisitos y limitaciones contenidos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En todo caso y como ya ocurría en la actualidad, las solicitudes de devolución a través de este sistema exigen, de acuerdo con el Derecho comunitario y con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, el cumplimiento de todos los requisitos establecidos para el ejercicio del derecho a la deducción por el Estado de devolución, junto con el requisito de actividad correspondiente al Estado de establecimiento, el cual, para el caso español, se contiene en el artículo 94 Uno de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
VI
Las modificaciones de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido se completan, en fin, con el necesario ajuste de las referencias cruzadas incluidas en sus artículos 26, 66, 163 bis, 163 ter y 163 quáter, cuyo contenido queda, por lo demás, inalterado.
VII
El Impuesto General Indirecto Canario no es un tributo armonizado en el ámbito de la Unión Europea, por lo que a su normativa no le resultan de aplicación ni las directivas comunitarias reguladoras de los impuestos sobre el volumen de negocios ni las sentencias del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas dictadas en aplicación de dichas directivas.
Sin embargo, se considera adecuado mantener una coherencia y coordinación entre las reglas esenciales del Impuesto General Indirecto Canario y las del Impuesto sobre el Valor Añadido, mucho más si se trata de aspectos que tienen que ver con la sujeción, a fin de no generar posibles situaciones de no imposición o de doble imposición en las transacciones concluidas entre los territorios de aplicación de ambos tributos o las que puedan realizarse entre las Islas Canarias y el resto de la Comunidad.
En estas circunstancias, la presente Ley adapta la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias a los cambios que la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido experimenta en relación con las reglas que establecen la localización de las prestaciones de servicios.
VIII
Igualmente, la presente Ley procede a la transposición de la Directiva 2008/118/CE del Consejo, de 16 de diciembre de 2008, relativa al régimen general de los impuestos especiales, y por la que se deroga la Directiva 92/12/CEE.
En efecto, la puesta en marcha del procedimiento de control informatizado de los movimientos de productos objeto de impuestos especiales ha exigido la aprobación de la Directiva 2008/118/CE y la derogación de la Directiva 92/12/CEE, del Consejo, de 25 de febrero de 1992, relativa al régimen general, tenencia, circulación y controles de los productos objeto de impuestos especiales. El nuevo sistema de control establecido en el nuevo marco legal comunitario generaliza el procedimiento de control informatizado de sus movimientos y convierte en residual el procedimiento de control mediante documentos en soporte papel de los movimientos de estos productos, en aquellos casos en que los sistemas informáticos no se encuentren disponibles. Al mismo tiempo, se ha realizado una revisión completa de la Directiva, incorporando modificaciones que la experiencia adquirida en su aplicación ha aconsejado introducir. Por ello, la Directiva 2008/118/CE deroga y sustituye la Directiva 92/12/CEE.
La Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, en la que se contiene la transposición al Ordenamiento español de la Directiva 92/12/CEE, debe modificarse en consecuencia, y tal modificación debe referirse fundamentalmente a las disposiciones relativas a la circulación de productos. Por otra parte, este nuevo sistema de control ha sido incorporado a la Ley 38/1992, prestando especial atención a la prevención de cualquier posible fraude, evasión o abuso.
De forma complementaria, la Directiva 2008/118/CE establece algunas novedades importantes que es preciso transponer, como el nuevo supuesto de no sujeción relativo a la destrucción total o pérdida irremediable de los productos objeto de los impuestos especiales, siempre que se encuentren en régimen suspensivo, como consecuencia de la autorización de las autoridades competentes del Estado miembro en el que dicha destrucción o pérdida se haya producido. Igualmente, se proceden a regular de nuevo las irregularidades en la circulación de estos productos y se regula el régimen aplicable a las entregas de productos en tiendas libres de impuestos.
El artículo 48 de la Directiva 2008/118/CE otorga a los Estados miembros un plazo que finaliza el día 1 de enero de 2010 para adoptar y publicar las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas necesarias para dar cumplimiento a lo establecido en la presente Directiva con efecto de 1 de abril de 2010.
IX
En relación con el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, se introducen modificaciones en el Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, referidas a los artículos 14, 24 y 31 del mismo, que tienen por objeto favorecer las libertades de circulación de trabajadores, de prestación de servicios y de movimiento de capitales, de acuerdo con el Derecho Comunitario.
Las citadas modificaciones declaran exentos los dividendos y participaciones en beneficios obtenidos sin mediación de establecimiento permanente por fondos de pensiones equivalentes a los regulados en el Texto Refundido de la Ley de Planes y fondos de pensiones aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, que sean residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea o por establecimientos permanentes de dichas instituciones situados en otro Estado miembro de la Unión Europea.
Por otro lado, se establecen reglas especiales para la determinación de la base imponible correspondiente a rentas que se obtengan sin mediación de establecimiento permanente por contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea.
X
Finalmente, se modifican determinados artículos del Texto Refundido de la Ley del Impuesto Sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo; de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio y de la Ley 8/1991, de 25 de marzo, por la que se aprueba el Arbitrio sobre la producción y la importación en las ciudades de Ceuta y Melilla.
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